Straordinari infermieri e imposta sostitutiva: cosa stabilisce l’Agenzia delle Entrate?

Interventi normativi precedenti correlati

Già nel 2024 erano state introdotte disposizioni straordinarie volte a incentivare il personale sanitario a effettuare più prestazioni, nell’ottica di ridurre le liste d’attesa accumulatesi negli anni scorsi. Il Decreto-Legge 7 giugno 2024 n. 73 (cosiddetto “DL Liste d’attesa”, convertito con modifiche dalla L. 107/2024) ha previsto all’art. 7 un’imposta sostitutiva del 15% su specifiche prestazioni aggiuntive svolte dal personale sanitario. In particolare, i commi 1 e 2 di tale articolo hanno introdotto una flat tax al 15% sui compensi corrisposti per attività extra rese sia dai dirigenti medici/sanitari (nell’ambito dell’attività libero-professionale intramuraria) sia dal personale del comparto sanitario (infermieristico, tecnico, etc.) in progetti mirati. L’obiettivo dichiarato era di “incentivare medici e infermieri a svolgere lavoro straordinario” per potenziare l’offerta sanitaria. Questa misura, entrata in vigore l’8 giugno 2024, si applica alle prestazioni aggiuntive remunerate da quella data in poi ed è anch’essa attuata tramite sostituto d’imposta (con appositi codici tributo istituiti dalla Risoluzione ADE n. 36/E del 22 luglio 2024).

È importante distinguere le due tipologie di agevolazione oggi vigenti: da un lato la flat tax 15% per le prestazioni aggiuntive del personale sanitario (ex DL 73/2024 art.7) – che include una platea più ampia di figure professionali e attività aggiuntive legate al recupero di prestazioni arretrate – e dall’altro la flat tax 5% introdotta dalla L. 207/2024 per gli straordinari degli infermieri del SSN in senso stretto. Quest’ultima rappresenta un ulteriore incentivo, più mirato e ancor più vantaggioso fiscalmente, rivolto esclusivamente agli infermieri. Le due misure possono coesistere senza sovrapporsi: ad esempio, nel 2025 un’infermiera dipendente SSN beneficerà del 5% per le ore di straordinario ordinarie (ai sensi del CCNL) e, qualora partecipi a progetti di recupero liste d’attesa remunerati come “prestazioni aggiuntive” ex DL 73/2024, vedrà tali compensi tassati al 15% sostitutivo. In entrambi i casi si tratta di tassazione agevolata rispetto all’IRPEF ordinaria, ma è fondamentale che le amministrazioni applichino il regime corretto in base alla natura del compenso. Come precisato dalla normativa, i due regimi agevolati operano nei limiti e alle condizioni previste dalle rispettive fonti e non modificano la base imponibile previdenziale: i contributi INPS restano dovuti sull’intero importo dello straordinario o della prestazione aggiuntiva, garantendo al lavoratore l’integrale copertura pensionistica.

I chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate

L’attuazione pratica della nuova imposta sostitutiva al 5% ha sollevato alcuni dubbi interpretativi, in particolare riguardo all’esatta individuazione dei destinatari. L’Agenzia delle Entrate (ADE) è intervenuta ufficialmente sul tema con la Risposta a interpello n. 139 del 20 maggio 2025, fornendo precisazioni sul perimetro dell’agevolazione. Nel caso esaminato, un’azienda ospedaliera universitaria segnalava la presenza, nel proprio organico, di personale infermieristico giuridicamente dipendente da un’Università ma operante presso l’ospedale in base a protocolli Regione-Università. Tali lavoratori, pur svolgendo mansioni infermieristiche nei reparti, sono inquadrati con il contratto del comparto Università (con un trattamento economico equiparato a quello del comparto Sanità ai sensi della legge 761/1979). Il dubbio riguardava se anche a questi infermieri “universitari” potesse applicarsi la flat tax del 5% sugli straordinari.

La risposta dell’Agenzia è stata chiara nel delimitare rigorosamente l’ambito applicativo della norma: la lettera della legge circoscrive il beneficio ai compensi per straordinario erogati a infermieri dipendenti da aziende o enti del SSN, escludendo quindi altri rapporti di lavoro. In altri termini – sottolinea l’ADE – è necessaria la coesistenza dei due requisiti, soggettivo e oggettivo, previsti dalla legge perché si applichi l’imposta sostitutiva agevolata. Il requisito oggettivo è che si tratti di compensi per lavoro straordinario così come definito dall’art. 47 del CCNL Comparto Sanità 2019-2021. Il requisito soggettivo è che il destinatario sia un “infermiere” inquadrato come dipendente di un’azienda o ente pubblico del Servizio Sanitario Nazionale. Nel caso degli infermieri universitari distaccati, manca il requisito soggettivo (poiché formalmente il datore di lavoro è l’Università e non un ente SSN), di conseguenza la tassazione agevolata al 5% non può essere applicata a loro. L’Agenzia delle Entrate ha quindi negato l’agevolazione in tale fattispecie, ribadendo che il legislatore ha inteso premiare solo il personale infermieristico dipendente dal SSN in senso stretto.

Questo chiarimento ufficiale – pubblicato anche sul portale istituzionale FiscoOggi – ha di fatto ristretto il “perimetro agevolativo” a quanto espressamente previsto dalla norma, smentendo interpretazioni estensive circolate in precedenza. Alcuni operatori avevano ipotizzato che l’agevolazione potesse applicarsi a qualsiasi infermiere impiegato in strutture sanitarie pubbliche, indipendentemente dalla natura giuridica del datore di lavoro. ADE ha invece confermato che conta la formale dipendenza da un ente SSN: non basta prestare servizio in ambito ospedaliero pubblico se si è contrattualmente legati a un diverso ente (es. Università). Inoltre, implicando la risposta n.139 che l’agevolazione spetta solo agli infermieri (profilo professionale infermieristico), rimangono esclusi anche altri lavoratori sanitari del comparto (es. ostetriche, tecnici sanitari, OSS) che pure operano in aziende SSN ma non appartengono al profilo “infermiere” definito dal CCNL.

Sul piano operativo, l’Agenzia ha anche richiamato la modalità applicativa: l’imposta sostitutiva al 5% deve essere applicata direttamente dal sostituto d’imposta (l’ente sanitario datore di lavoro) al momento dell’erogazione degli straordinari agevolati. Ciò significa che l’infermiere beneficiario vedrà il prelievo fiscale ridotto già in busta paga, senza bisogno di conguagli successivi o istanze di rimborso. L’ADE, nella stessa risposta, non ha segnalato particolari adempimenti aggiuntivi a carico dei sostituti se non il rispetto delle regole esistenti: ai fini di controlli, sanzioni e contenzioso valgono le ordinarie disposizioni in materia di imposte sui redditi. L’Agenzia aveva peraltro anticipato parte di queste indicazioni in sede di prassi amministrativa più generale: ad esempio, con la circolare esplicativa delle novità della legge di bilancio (Circ. n. 4/E del 2025), sono state fornite istruzioni agli uffici per uniformare l’applicazione delle nuove norme, tra cui l’imposta sostitutiva sugli straordinari degli infermieri. In sintesi, la posizione ufficiale del Fisco è perfettamente aderente al testo di legge e mira a evitare estensioni indebite del beneficio.

Applicazione pratica della flat tax al 5%: aliquote, limiti e condizioni

Dal 1° gennaio 2025 gli infermieri del SSN che effettuano lavoro straordinario beneficiano quindi di una tassazione forfettaria del 5% su queste somme, con effetto immediato sul loro netto in busta paga. Tecnicamente, il datore di lavoro pubblico applica una ritenuta fiscale del 5% al posto delle normali ritenute IRPEF e addizionali su quella parte di retribuzione. Tale prelievo ha carattere definitivo (imposta sostitutiva): l’importo dello straordinario tassato al 5% non confluirà nel reddito complessivo IRPEF del lavoratore in dichiarazione dei redditi. Ne consegue che il dipendente non sconterà aliquote marginali elevate su queste somme aggiuntive, né pagherà le addizionali regionali/comunali relative ad esse. Ad esempio, un infermiere con aliquota marginale IRPEF del 38% che compie ore di straordinario per 1.000 € lordi, pagherà su di essi solo 50 € di imposta sostitutiva, anziché circa 380 € più addizionali come avverrebbe in regime ordinario – con un evidente incremento del netto percepito. Questo regime non prevede soglie massime di importo: a differenza della detassazione dei premi di produttività privati (che è limitata a un tetto annuo, es. 3.000 €), la norma non fissa un cap quantitativo per gli straordinari agevolati degli infermieri. In teoria, dunque, tutto il monte-ore straordinario svolto nel corso dell’anno dall’infermiere pubblico è tassato al 5%, ferma restando la disciplina contrattuale e legale sul numero massimo di ore straordinarie effettuabili. I limiti qui sono di altra natura: da un lato i vincoli del CCNL (che contingentano lo straordinario mensile/annuale per ragioni di tutela del lavoratore) e dall’altro i vincoli di budget di ogni azienda sanitaria nel remunerare gli straordinari.

Condizione essenziale per l’applicazione dell’aliquota ridotta è, come detto, l’appartenenza del lavoratore al profilo “infermiere” nel ruolo sanitario dipendente. Sono inclusi, con ogni probabilità, sia gli infermieri generici sia quelli pediatrici (professioni sanitarie infermieristiche entrambe ordinate nel relativo albo), nonché gli infermieri con funzioni specialistiche (p.es. infermiere di famiglia, di ricerca, ecc., purché sempre inquadrati come dipendenti del comparto sanità). Restano esclusi invece gli operatori socio-sanitari (OSS) e le altre professioni sanitarie non infermieristiche, anche se impiegati presso il SSN, poiché la legge fa riferimento testuale agli “infermieri”. In caso di dubbio sul profilo professionale, ci si basa sulla categoria contrattuale di assunzione: ad esempio un coordinatore infermieristico (ex caposala) generalmente conserva la qualifica di infermiere nel comparto, e dovrebbe quindi rientrare nel beneficio. Viceversa, un dirigente delle professioni sanitarie infermieristiche (posizione apicale non contrattualizzata nel comparto) potrebbe non essere incluso, in quanto figura dirigenziale distinta dal profilo “infermiere” del CCNL comparto.

Dal lato dei datori di lavoro (ASL, aziende ospedaliere, IRCCS pubblici, ecc.), l’applicazione pratica richiede di aggiornare i software e le procedure di pay-roll per distinguere i compensi per straordinario infermieristico e assoggettarli alla ritenuta 5%. In generale, le voci paga relative a lavoro straordinario andranno impostate con la nuova aliquota fiscale. L’azienda, in qualità di sostituto d’imposta, provvederà poi a versare tale imposta con modello F24 utilizzando i codici tributo appositi che l’Agenzia delle Entrate avrà indicato (per la flat tax del 15% era stato istituito il codice tributo “1068”; è attesa una risoluzione con analoghe istruzioni per la versione 5%). Nella Certificazione Unica 2025, gli straordinari agevolati saranno indicati separatamente come redditi soggetti a imposta sostitutiva, esclusi dal campo del reddito imponibile IRPEF. Ciò garantisce la trasparenza verso il fisco e il corretto calcolo delle detrazioni spettanti al lavoratore su altri redditi. Si noti che, non subendo le aliquote ordinarie, questi compensi non incidono sulle fasce di reddito IRPEF del dipendente (ad esempio, non fanno scattare scaglioni più alti né riducono le detrazioni per lavoro dipendente, le quali sono calcolate sul solo reddito imponibile IRPEF). In compenso, ai fini di indicatori come l’ISEE, tali somme potrebbero essere in parte considerate: nell’attestazione ISEE infatti i redditi tassati con imposte sostitutive vengono sommati al resto con specifiche percentuali. Pertanto, un infermiere che usufruisce di prestazioni sociali legate all’ISEE potrebbe non vedere interamente “neutralizzato” il suo straordinario agevolato, ma questo dipende dai parametri ISEE vigenti. In ogni caso, dal punto di vista strettamente fiscale, il vantaggio netto rimane altamente significativo.

Strategie operative per una corretta gestione contrattuale e fiscale

Per gli infermieri, la novità rappresenta un’occasione per aumentare il proprio salario netto sfruttando la leva fiscale. In pratica, un infermiere dipendente pubblico che abbia la possibilità di effettuare ore aggiuntive dovrebbe assicurarsi che queste vengano contabilizzate come “lavoro straordinario” ai sensi del CCNL (art. 47) e richieste/autorizzate secondo le procedure interne. È consigliabile verificare in busta paga che tali ore siano effettivamente indicate come straordinario e tassate al 5%. In caso contrario (ad esempio, se erroneamente tassate con IRPEF ordinaria), il lavoratore può segnalare l’errore all’ufficio paghe della propria azienda per la correzione in sede di conguaglio. Diversamente dalla detassazione dei premi di produttività nel privato, il dipendente pubblico non deve presentare alcuna autocertificazione né aderire ad accordi: il beneficio è automatico, purché si rientri nei requisiti. Tuttavia, l’infermiere farebbe bene a tenersi informato – tramite circolari interne o comunicazioni sindacali – su come la propria azienda sta implementando la misura, soprattutto se lavora in strutture particolari come aziende ospedaliere universitarie (dove, come visto, non tutti potranno beneficiare). Inoltre, per una pianificazione personale, va considerato che lo straordinario rimane volontario entro certi limiti: l’infermiere può valutare quante ore extra rendersi disponibile a fare in base alle esigenze di reparto e alle proprie condizioni, sapendo che quelle ore saranno retribuite con un netto decisamente maggiore rispetto al passato.

Per le strutture sanitarie e gli uffici del personale, l’introduzione della flat tax al 5% richiede alcuni adeguamenti tecnici e gestionali:

• Aggiornamento dei sistemi paga: come accennato, è necessario impostare la nuova tassazione agevolata. Questo include l’eventuale aggiornamento dei software di gestione stipendi per gestire correttamente la base imponibile separata e il calcolo della ritenuta del 5%. I fornitori di software paghe per la Pubblica Amministrazione hanno presumibilmente rilasciato patch o istruzioni specifiche a tal fine.
• Identificazione del personale avente diritto: gli uffici HR devono individuare esattamente quali dipendenti rientrano nella categoria “infermiere SSN”. Di norma sarà semplice per gli infermieri inquadrati nel ruolo sanitario categoria D (o equivalenti) del comparto. Occorre invece fare attenzione a figure ibride: ad esempio, personale comandato o in convenzione da altri enti potrebbe non qualificare. È opportuno stilare elenchi o regole interne per escludere dal 5% eventuali straordinari di personale non eleggibile (come nel caso evidenziato dalla risposta ADE: personale universitario assegnato all’ospedale).
• Contrattazione e organizzazione del lavoro: le direzioni sanitarie, consapevoli dell’incentivo fiscale, possono negoziare con le rappresentanze sindacali un utilizzo più flessibile dello straordinario per coprire i turni scoperti. Ad esempio, in situazioni di carenza potrebbe essere temporaneamente innalzato il tetto mensile di straordinario pro capite previsto dai regolamenti interni, sempre nel rispetto della legge e dei contratti (che fissano un monte ore annuo massimo). Sapendo che gli infermieri percepiscono un netto maggiore, potrebbero aumentare la disponibilità a fare straordinari, ma va evitato il superamento dei limiti di sicurezza (riposi, orario massimo settimanale di 48 ore medie).
• Bilancio e fondi: le aziende sanitarie devono prevedere adeguate risorse finanziarie per pagare gli straordinari. La flat tax al 5% non riduce il costo lordo per l’azienda (che paga sempre il 100% della retribuzione lorda più i contributi); il risparmio è fiscale per il lavoratore, mentre per l’ente pubblico il costo del personale straordinario rimane identico al lordo. Tuttavia, il Governo ha destinato fondi aggiuntivi al SSN (anche tramite la legge di bilancio) per potenziare gli organici e il ricorso a straordinari, nonché per convenzioni con privati in funzione anti-liste d’ Le aziende devono utilizzare questi fondi con oculatezza, bilanciando straordinari del personale interno (ora più attrattivi per gli infermieri grazie alla tassazione ridotta) con altre soluzioni organizzative (assunzioni a tempo determinato, esternalizzazioni, et.).
• Formazione e comunicazione interna: è utile informare i coordinatori infermieristici e i responsabili di U.O. della nuova normativa, affinché sappiano motivare adeguatamente il personale. Un’infermiera potrebbe non essere consapevole del netto aggiuntivo che ottiene facendo un turno in più: comunicare che, ad esempio, 100 euro lordi di straordinario oggi rendono circa 80 euro netti (invece dei forse 60 di prima) può incentivare una maggiore adesione volontaria. D’altro canto, bisogna monitorare che il personale non accumuli troppe ore extra con rischio di burnout: l’incentivo fiscale va gestito con equilibrio, evitando di far leva eccessivamente sul senso di responsabilità degli infermieri.

In caso di personale misto (es. infermieri dipendenti SSN e infermieri di cooperativa o interinali nello stesso reparto), l’azienda deve essere chiara sul fatto che solo i primi godono del regime agevolato. Questo per evitare rivendicazioni o malcontenti da parte di personale che, pur svolgendo mansioni analoghe, non può per legge accedere al beneficio fiscale perché formalmente non dipendente pubblico. In prospettiva, potrebbe essere valutata anche un’estensione contrattuale: ad esempio, se un ente sanitario necessita fortemente di coprire turni, potrebbe preferire impiegare i propri infermieri in straordinario (agevolato) piuttosto che ricorrere a personale esterno a costo magari maggiore. È quindi uno strumento gestionale in più per le direzioni, che richiede però attenzione a non creare disparità eccessive o a non abusare della disponibilità dei dipendenti.

Considerazioni finali: semplificazione, equità ed efficacia della misura

Dal punto di vista fiscale-amministrativo, l’introduzione della flat tax al 5% per gli straordinari degli infermieri è una misura di semplificazione percepita per i lavoratori: riduce l’incidenza fiscale in busta paga senza richiedere adempimenti aggiuntivi per beneficiare dello sgravio. In un periodo in cui il personale sanitario è già gravato da turni onerosi, avere un prelievo fiscale più leggero sulle ore extra rappresenta una snellezza operativa e un segnale di attenzione. Inoltre, la tassazione sostitutiva elimina alla radice possibili dubbi interpretativi su deduzioni/detrazioni applicabili a questi redditi: il trattamento è uniforme (5% secco) e facilmente verificabile. Si potrebbe quindi affermare che, per l’infermiere medio, la misura è di immediata comprensione e tangibilmente vantaggiosa. Per gli uffici paghe, comporta l’introduzione di una nuova casistica, ma non particolari complicazioni tecniche se non quelle iniziali di set-up: una volta definito il codice tributo e la voce retributiva dedicata, il calcolo è lineare. Certamente, a livello di politica fiscale generale, questa aggiunta contribuisce a frammentare il sistema tributario in una pletora di regimi sostitutivi settoriali, complicando il disegno unitario dell’IRPEF. Tuttavia, trattandosi di un comparto specifico e di una finalità ben delimitata, l’effetto distorsivo è contenuto e giustificato – secondo il legislatore – dall’emergenza di rafforzare la sanità pubblica.

Quanto a equità fiscale, il provvedimento solleva alcune riflessioni. Viene creata una disparità di trattamento non solo rispetto al settore privato (dove gli straordinari rimangono tassati ordinariamente salvo i casi di premi di produttività con tetto), ma anche all’interno del pubblico impiego: ad esempio, un tecnico di radiologia o un’ostetrica del SSN che effettuino ore aggiuntive continueranno a pagare l’IRPEF piena, mentre l’infermiere no. Dal punto di vista dell’equità orizzontale, questo differente trattamento può apparire discutibile. Si è scelto di premiare gli infermieri riconoscendone il ruolo centrale nell’assistenza e le condizioni spesso gravose di lavoro (turni notturni, carichi pesanti, cronica carenza di organico). Altre categorie sanitarie – pur importanti – non affrontano la stessa carenza numerica degli infermieri su scala nazionale, e probabilmente questa considerazione ha guidato la selettività della misura. È anche vero che i medici e i dirigenti sanitari hanno, in media, retribuzioni più alte e possibilità di svolgere attività extra (intramoenia, consulenze) che gli infermieri non hanno; dunque l’agevolazione fiscale colpisce una platea che tipicamente dispone di redditi medio-bassi, rafforzando una certa progressività di fatto (si alleggerisce il carico fiscale a chi guadagna relativamente meno). Resta però aperto il dibattito se sarebbe stato opportuno includere, ad esempio, anche il personale di supporto o altre professioni sanitarie che lavorano fianco a fianco con gli infermieri nei reparti.

Sul piano della valorizzazione del personale sanitario, la flat tax al 5% ha luci e ombre. Da un lato, rappresenta un riconoscimento economico immediato per chi si sobbarca turni supplementari: il messaggio implicito è “il tuo straordinario vale di più (netto) perché ne trattieni quasi tutto il guadagno”. Questo può avere un effetto motivazionale nel breve periodo, spingendo più infermieri ad aderire a richieste di straordinario e coprire i turni vacanti – con beneficio per l’operatività degli ospedali. D’altro canto, molti osservatori sottolineano che si tratta di un palliativo temporaneo che non affronta le cause profonde della crisi di organico. La carenza strutturale di infermieri in Italia – stimata in decine di migliaia di unità – non può essere risolta chiedendo ai presenti di fare più ore, sia pure pagandole meglio. Il rischio è di scaricare sul singolo lavoratore l’onere di tappare le falle del sistema, remunerandolo un po’ di più ma senza migliorare le sue condizioni di base. Un infermiere già stanco e sottopagato potrà certo guadagnare qualcosa in più accettando turni extra, ma rimane in un contesto di organici ridotti, elevato stress e salari tabellari fermi. Come evidenziato in un’analisi critica apparsa sulla stampa di settore, “il vantaggio fiscale […] non fa altro che spingere i professionisti a ‘fare di più’ per guadagnare qualcosina in più, ma non affronta le disuguaglianze salariali […] alla base della crisi”. In altre parole, la flat tax premia il lavoro straordinario ma non incide sulle retribuzioni ordinarie né sulle condizioni di lavoro che rendono poco attrattiva la professione infermieristica.

In conclusione, la misura ha un effetto ambivalente. Fiscalmente e nell’immediato, semplifica e premia economicamente gli infermieri disponibili a fare straordinari, segnalando l’attenzione delle istituzioni verso il settore e creando un meccanismo incentivante agile. In una prospettiva di medio-lungo periodo, tuttavia, appare come un intervento tampone: da solo difficilmente basterà a risolvere il problema cronico della carenza di personale sanitario. Servirebbero interventi strutturali – aumenti stipendiali di base, migliori piani di assunzione, crescita di posti nei corsi di laurea infermieristici, miglioramento dell’organizzazione del lavoro – affinché il Servizio Sanitario Nazionale torni ad essere sostenibile senza ricorrere sistematicamente allo straordinario. La flat tax al 5% sugli straordinari degli infermieri va dunque letta come parte di una strategia più ampia, utile a tamponare nell’immediato le carenze nei reparti (anche grazie all’entusiasmo iniziale che può generare), ma da accompagnare con politiche di lungo respiro. Dal punto di vista dei diretti interessati, gli infermieri, questa novità fiscale è comunque positiva e offre maggiore equità retributiva rispetto allo sforzo profuso: ogni ora extra lavorata “rende” finalmente quasi quanto un’ora ordinaria (colmando il gap che in passato penalizzava lo straordinario per via delle aliquote IRPEF). Sarà però fondamentale monitorare l’applicazione pratica per evitare distorsioni (come disparità di trattamento in casi limite) e valutare, con i dati alla mano, se l’incentivo fiscale avrà davvero contribuito a migliorare la tenuta dei servizi sanitari senza gravare eccessivamente sul personale.